PROCESO DE CONFIRMACIONES EXTERNAS EN UNA AUDITORÍA DE INFORMACIÓN FINANCIERA

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De acuerdo a la NIA 505, cuando usamos procedimientos de confirmación externa, nuestro objetivo consiste en diseñar y aplicar esos procedimientos para obtener evidencia de auditoría relevante y confiable.

Al planificar nuestra auditoría, debemos considerar si los procedimientos de confirmación externa se van a realizar como procedimientos sustantivos de auditoría, tal como lo señala la NIA 330.

Una confirmación externa es evidencia de auditoría obtenida como respuesta escrita directa dirigida al auditor por parte de un tercero (la parte que confirma), en papel, o por medio electrónico o de otro tipo (p.ej., a través de nuestro acceso directo a información de terceros.

Los procedimientos de confirmación externa con frecuencia son relevantes cuando se tratan aseveraciones relacionadas con saldos de cuentas y sus elementos, pero no necesitan limitarse a esas partidas. Por ejemplo, el auditor puede pedir confirmación externa de los términos de acuerdos, contratos o transacciones entre una entidad y otras partes.

Los procedimientos de confirmación externa también se pueden hacer para obtener evidencia de auditoría sobre la ausencia de ciertas condiciones. Por ejemplo, una solicitud puede buscar específicamente la confirmación de que no existe un “acuerdo complementario” que pudiera ser relevante a la aseveración de una entidad sobre el corte de ingresos.

La NIA 330 nos indica otras situaciones en que los procedimientos de confirmación externa pueden proporcionar evidencia de auditoría relevante al responder al riesgo evaluado de error material:

• saldos bancarios y otra información relevante a relaciones bancarias
• saldos y términos de cuentas por cobrar
• inventarios retenidos por terceros en almacenes de depósito para procesamiento o en consignación
• escrituras de títulos de propiedad retenidas por abogados o financistas en custodia o como garantía
• inversiones mantenidas en custodia por terceros, o compradas a corredores de bolsa pero no entregadas a la fecha del balance general
• montos adeudados a prestamistas, incluyendo términos de amortización y convenios restrictivos relevantes
• saldos de cuentas por pagar y términos
• garantías
• pasivos contingentes
• transacciones significativas fuera del curso normal del negocio relaciones y transacciones con partes relacionadas.

Aunque las confirmaciones externas pueden proporcionar evidencia de auditoría relevante relacionada con ciertas aseveraciones, hay algunas aseveraciones para las cuales las confirmaciones externas proporcionan menos evidencia de auditoría relevante. Por ejemplo, las confirmaciones externas proporcionan menos evidencia de auditoría relevante relacionada con la recuperación de saldos de cuentas por cobrar de la que proporcionan sobre su existencia.

Si se seleccionan de una población recíproca adecuada, las confirmaciones pueden proveer evidencia de auditoría sobre las aseveraciones de integridad y contribuir a evaluar si todas las transacciones y cuentas que deben incluirse en los estados financieros se han incluido. Su efectividad para este propósito depende, en parte, de si seleccionamos de una población adecuada para las pruebas. Por ejemplo, cuando se usan las confirmaciones para obtener evidencia de auditoría sobre la aseveración de integridad para las cuentas por pagar, la población adecuada podría ser una lista de proveedores o de órdenes de compra generadas en lugar de los montos registrados en el diario auxiliar de cuentas por pagar.

Podemos determinar que los procedimientos de confirmación externa realizados para un fin brindan una oportunidad para obtener evidencia de auditoría sobre otros asuntos. Por ejemplo, las solicitudes de confirmación de saldos bancarios con frecuencia incluyen solicitudes de información relevante a otras aseveraciones de los estados financieros. Esas consideraciones pueden influir en nuestra decisión con respecto a si realizamos procedimientos de confirmación externa.

Entre los factores que pueden ayudarnos a considerar si se efectuarán procedimientos de confirmación externa como parte de los procedimientos sustantivos de auditoría figuran los siguientes:

1. El conocimiento que la parte que confirma tiene del asunto en cuestión. Ejemplo: Las respuestas pueden ser más confiables si las da una persona en la parte que confirma con el conocimiento requerido sobre la información que se está confirmando.

2. La capacidad o disposición a responder de la parte confirmada. Ejemplo: La parte que confirma:

• puede negarse a aceptar la responsabilidad de responder a una solicitud de confirmación
• puede considerar que la respuesta es demasiado costosa o que toma mucho tiempo
• puede estar preocupada por la posible responsabilidad legal de responder
• puede dar cuenta de las transacciones en divisas diferentes, o
• puede operar en un ambiente en el cual responder a solicitudes de confirmación no es un aspecto significativo de las operaciones cotidianas.

En esas situaciones, las partes que confirman tienen la opción de no responder, pueden responder de manera informal o pueden tratar de restringir el grado de confiabilidad sobre la respuesta.

3. La objetividad deseada de la parte que confirma. Ejemplo: Si la parte que confirma es un ente relacionado de la entidad, las respuestas a las solicitudes de confirmación podrían ser menos confiables.

La NIA 505, establece que cuando usamos los procedimientos de confirmación externa, debemos mantener el control sobre las solicitudes de confirmación externa, incluyendo:

1. determinar la información que se va a confirmar o solicitar
2. seleccionar correctamente a la parte que confirma
3. diseñar las solicitudes de confirmación, incluyendo determinar que las solicitudes tengan la dirección apropiada y contengan la dirección del remitente para que nos envíen las respuestas al auditor directamente, y
4. enviar las solicitudes a la parte que confirma, incluyendo las de seguimiento cuando corresponda.

Aspectos importantes a tener en cuenta cuando se desarrollen procedimientos de confirmaciones:

Determinar la información que se va a confirmar o solicitar:

Con frecuencia se hacen procedimientos de confirmación externa para confirmar o solicitar información sobre saldos de cuentas, elementos de estos, y revelaciones. También pueden usarse para confirmar los términos de convenios, contratos o transacciones entre una entidad y otras partes, o para confirmar la ausencia de ciertas condiciones, tal como un “acuerdo complementario”.

Podemos seleccionar elementos para la confirmación usando: toda la población, la prueba de un elemento específico, y/o técnicas de muestreo sustantivo.

Seleccionar correctamente a la parte que confirma:

Las respuestas a las solicitudes de confirmación proporcionan evidencia de auditoría más relevante y confiable cuando son enviadas a una parte que confirma que creemos que conoce la información que se desea confirmar.

Por ejemplo, el funcionario de una institución financiera que está al tanto de las transacciones o arreglos para los cuales se solicita confirmación podría ser la persona más indicada en dicha institución financiera a quien pedirle la confirmación.

Diseñar la solicitud de confirmación:

El diseño de una solicitud de confirmación puede afectar directamente la tasa de respuestas de confirmación, así como la confiabilidad y la naturaleza de la evidencia de auditoría obtenida de las respuestas.

Los factores a considerar cuando se diseñan solicitudes de confirmación incluyen:

• las aseveraciones que se están examinando
• los riesgos específicos identificados de error material, incluyendo riesgos de fraude
• el formato y presentación de la solicitud de confirmación
• la experiencia previa en la auditoría o en trabajos similares
• el método de comunicación (por ejemplo, por escrito, electrónicamente u otro medio)
• la autorización o incentivo dado por la gerencia a la parte que confirma para que nos responda. Es posible que las partes que confirman solo estén dispuestas a responder a una solicitud de confirmación que contenga la autorización de la gerencia
• la capacidad de la parte que se pretende confirmar a proporcionar la información solicitada (por ejemplo, el monto de la factura individual o el saldo total).

Una solicitud de confirmación externa positiva le pide a la parte que confirma que nos conteste en todos los casos, ya sea indicando su acuerdo con la información que le pidieron confirmar, o proporcionando otra información. Generalmente se espera que una respuesta a una solicitud de información positiva debidamente diseñada proporcione evidencia de auditoría confiable. Sin embargo, existe un riesgo de que una parte que confirma conteste a la solicitud de confirmación sin verificar que la información es correcta. El auditor puede reducir ese riesgo usando solicitudes de confirmación positivas que no indiquen el monto (u otra información) en la solicitud de confirmación, y le pidan a la parte que confirma que llene la cantidad o que suministre otra información. Por otro lado, el uso de este tipo de solicitud de confirmación en “blanco” puede producir tasas de respuesta más bajas debido al esfuerzo adicional requerido de las partes que confirman.

Determinar si las solicitudes están dirigidas correctamente incluye verificar la exactitud de las direcciones, incluyendo validar algunas o todas las direcciones de las solicitudes de confirmación antes de enviarlas, independientemente del método de confirmación que se use.

Enviar las solicitudes, incluyendo las de seguimiento, cuando corresponda, a la parte que confirma:

Podemos enviar otra solicitud de confirmación cuando no hayamos recibido, dentro de un tiempo razonable, la respuesta a una solicitud anterior. Por ejemplo, después de haber verificado por segunda vez la exactitud de la dirección original, podremos enviar otra solicitud o una de seguimiento.

La NIA 505, señala además, que si la gerencia se niega a permitirnos enviar una solicitud de confirmación:

1. indagaremos sobre las razones de la gerencia para su negativa y buscaremos evidencia de auditoría sobre cuán válida y razonable es la misma
2. evaluaremos las consecuencias de la negativa de la gerencia sobre nuestra evaluación del riesgo relevante de error material, incluido el riesgo de error material debido a fraude, y sobre la naturaleza, oportunidad y alcance de otros procedimientos de auditoría, y
3. haremos otros procedimientos de auditoría diseñados para obtener evidencia de auditoría relevante y confiable.

Si concluimos que la negativa de la gerencia a permitirnos enviar una solicitud de confirmación no es nada razonable, o no podemos obtener evidencia de auditoría relevante y confiable con otros procedimientos de auditoría, nos comunicaremos con los encargados del gobierno corporativo de la entidad, y determinaremos las consecuencias para la auditoría y nuestra opinión de conformidad con NIA 705.

Una negativa de la gerencia a permitirnos enviar una solicitud de confirmación es una limitación sobre la evidencia de auditoría que deseamos obtener. Por consiguiente, debemos indagar sobre las razones para esa limitación.

Una razón común ofrecida por la gerencia es que existe una disputa legal o una negociación en proceso con la parte que confirma, cuya resolución puede verse afectada por una solicitud de confirmación inoportuna.

El auditor busca evidencia de auditoría que justifique la validez y lo razonable de las razones debido al riesgo de que la gerencia pueda estar tratando de negarnos el acceso a evidencia de auditoría que pudiera revelar fraude o error.

Si la solicitud de la gerencia de no confirmar no es razonable, esto puede indicar un factor de riesgo de fraude.

Si identificamos factores que den lugar a dudas sobre la confiabilidad de la respuesta a una solicitud de confirmación, debemos obtener evidencia adicional de auditoría para aclarar dichas dudas.

Todas las respuestas traen consigo cierto riesgo de intercepción, modificación o fraude. Esos riesgos existen independientemente de si se obtiene una respuesta escrita, en forma electrónica o por otro medio. Entre los factores que pueden indicar dudas sobre la confiabilidad de una respuesta figuran el que la misma:

• fue recibida por el auditor indirectamente
• parecía no haber provenido de la parte que se pretendía confirmar originalmente.

Las respuestas recibidas electrónicamente, por ejemplo, por facsímile o correo electrónico, presentan riesgos en cuanto a su confiabilidad debido a que puede resultar difícil establecer la
prueba de origen y autoridad de la parte confirmada, y cualquier modificación puede ser difícil de detectar.

Un sistema o proceso electrónico de confirmación que cree un ambiente seguro de confirmación puede mitigar los riesgos de intercepción o modificación. La creación de un ambiente de confirmación seguro depende del proceso o mecanismo usado por el auditor y por el que responde para minimizar la posibilidad de que se comprometan los resultados debido a la intercepción o modificación de la confirmación. Si está satisfecho de que dicho sistema o proceso es seguro y está debidamente controlado, la evidencia provista por las respuestas recibidas usando el sistema o proceso pueden considerarse confiables. Podrían usarse diversas maneras para validar la fuente de la información en forma electrónica. Por ejemplo, el uso de un mensaje encriptado, firmas electrónicas digitales y procedimientos para verificar la autenticidad del sitio Web pueden mejorar la seguridad del sistema o proceso de confirmación electrónica.

Si una parte que confirma emplea a un tercero para que coordine y proporcione las respuestas a solicitudes de confirmación, el auditor debe aplicar procedimientos para mitigar los riesgos de que:

• la respuesta puede no provenir de la fuente correcta
• un tercero de la parte confirmada puede no estar autorizado para responder, y
• se haya comprometido la integridad de la transmisión.

Una respuesta verbal a una solicitud de confirmación por sí sola no satisface la definición de una confirmación externa porque no es una respuesta escrita directa al auditor. Sin embargo, después de obtener una respuesta verbal a una solicitud de confirmación, y dependiendo de las circunstancias, podremos pedirle a la parte que confirma que nos responda directamente por escrito.

Una respuesta a una solicitud de confirmación puede contener lenguaje para restringir su uso. Esas restricciones no necesariamente invalidan la confiabilidad de la respuesta como evidencia de auditoría. Si podemos o no confiar en la información confirmada y el grado de dicha confiabilidad depende de la naturaleza y la sustancia del lenguaje restrictivo.

Podemos escoger verificar la fuente y el contenido de una respuesta a una solicitud de confirmación contactando a la parte que confirma cuando exista una duda sobre la confiabilidad de la información usada como evidencia de auditoría. Por ejemplo, cuando una:

• parte que confirma responde por correo electrónico, el auditor puede llamarla por teléfono para determinar si efectivamente fue ella quien envió la respuesta
• respuesta nos sea devuelta indirectamente (por ejemplo, porque la parte que confirma la dirigió incorrectamente a la entidad en lugar de al auditor), podemos pedirle que nos responda directamente por escrito al auditor.

Si determinamos que una respuesta a una solicitud de confirmación no es confiable, debemos evaluar las consecuencias sobre la evaluación del riesgo relevante de error material, incluyendo el riesgo de error material debido a fraude, y sobre la naturaleza, oportunidad y alcance relacionados de otros procedimientos de auditoría.

Cuando llegamos a la conclusión de que una respuesta es poco confiable, es posible que necesitemos modificar la evaluación del riesgo de error material y modificar los procedimientos planeados para nuestra auditoría. Por ejemplo, una respuesta poco confiable puede indicar un factor de riesgo de fraude.

En cada caso que no se reciba una respuesta, debemos hacer otros procedimientos de auditoría para obtener evidencia de auditoría relevante y confiable.

Entre las ausencias de respuestas a solicitudes de confirmación figuran las confirmaciones positivas o negativas devueltas por no haberse podido entregar.

Entre los ejemplos de otros procedimientos que podemos realizar:

• para saldos de cuentas comerciales por cobrar – examinar recibos de cobro subsiguientes específicos de efectivo (incluyendo cotejar dichos recibos con las partidas en sí que se estén pagando), documentación de embarque y ventas cerca del final del periodo u otra documentación del cliente que provea evidencia para la aseveración de existencia
• para saldos de cuentas por pagar – examinar los desembolsos de efectivo subsiguientes o correspondencia de terceros, y otros registros, tales como recibir informes y estados de cuenta que el cliente reciba de los proveedores que contengan evidencia para la aseveración de existencia.

La naturaleza y el alcance de otros procedimientos de auditoría pueden verse afectados por la cuenta y la aseveración en cuestión. Una falta de respuesta a una solicitud de confirmación puede indicar un riesgo de error material no identificado. En esas situaciones, tal vez necesitemos modificar el riesgo evaluado de error material y modificar los procedimientos planeados en nuestra auditoría. Por ejemplo, menos respuestas que las previstas a solicitudes de confirmación, o un número de respuestas mayor que el previsto, pueden indicar un factor de riesgo de fraude no identificado previamente que tiene que ser evaluado.

En ciertas circunstancias, podemos identificar un riesgo evaluado de error material para el cual se necesita contar con una respuesta a una solicitud de confirmación positiva para obtener evidencia de auditoría suficiente y adecuada. Entre esas circunstancias pueden figurar las siguientes:

• la información disponible para corroborar la aseveración o aseveraciones de la gerencia solo está disponible fuera de la entidad.
• los factores específicos de riesgo, tales como el riesgo de que la gerencia evada los controles, o el riesgo de colusión que involucre a uno o varios empleados y/o la gerencia, nos impide depender de la evidencia de la entidad.

Una excepción a una solicitud de confirmación es una respuesta que indica una diferencia entre la información que se solicita que se confirme, o contenida en los registros de la entidad, y la información provista por la parte que confirma.

Las excepciones indicadas en las respuestas a solicitudes de confirmación pueden indicar errores reales o potenciales en los estados financieros.

Las excepciones pueden dar una orientación sobre la calidad de las respuestas de las partes que confirman similares o para cuentas similares. Las excepciones también pueden indicar una o varias deficiencias en el control interno de la entidad sobre la emisión de los informes financieros.

Algunas excepciones no representan errores. Por ejemplo, podemos concluir que las diferencias en las respuestas a solicitudes de confirmación se deben a errores de oportunidad, medición o de digitación en los procedimientos de confirmación externa.

Las confirmaciones negativas ofrecen menos evidencia de auditoría persuasiva que las positivas. En consecuencia, no usaremos las solicitudes de confirmación negativas como el único procedimiento de auditoría sustantiva para cubrir un riesgo de error material evaluado, a menos que existan todas las siguientes condiciones:

1. hayamos evaluado que el riesgo de error material es bajo y hayamos obtenido evidencia de auditoría suficiente y adecuada sobre la eficacia operativa de los controles relevantes a la aseveración
2. la población de partidas sujetas a procedimientos de confirmación negativa abarca un gran número de saldos, transacciones o condiciones pequeñas y homogéneas
3. se espere una tasa muy baja de excepciones, y
4. el auditor no conoce circunstancias o condiciones que puedan ser causa de que los destinatarios de las solicitudes de confirmación negativa desatiendan dichas solicitudes.

Cuando no se recibe una respuesta a una solicitud de confirmación negativa, ello no indica explícitamente que la parte que confirma recibió la solicitud de confirmación. En consecuencia, si una parte que confirma no responde a una solicitud de confirmación negativa, ello proporciona considerablemente menos evidencia de auditoría persuasiva que una respuesta a una solicitud de confirmación positiva.

También es más probable que las partes que confirman respondan indicando su desacuerdo con una solicitud de confirmación cuando la información en la solicitud no es a su favor, y menos probable que respondan en caso contrario. Por ejemplo, es más probable que los tenedores de cuentas bancarias de depósito respondan si creen que el saldo en su cuenta es menor en la solicitud de confirmación, pero es menos probable que respondan cuando crean que el saldo es mayor. Por lo tanto, enviar solicitudes de confirmación negativas a los tenedores de cuentas bancarias de depósito puede ser un procedimiento útil al considerar si esos saldos han sido subestimados, pero es poco probable que sea efectiva si estamos buscando evidencia relacionada con una sobreestimación.

Debemos evaluar si los resultados de los procedimientos de confirmación externa proporcionan evidencia de auditoría relevante y confiable, o si se necesita más evidencia de auditoría.

Cuando evaluamos los resultados de las solicitudes individuales de confirmación externa, podemos categorizar esos resultados como sigue:

1. una respuesta por la parte adecuada que confirma a una solicitud de confirmación positiva indicando su acuerdo con la información proporcionada en la solicitud de confirmación, o proporcionando información sin excepciones
2. una respuesta que se considere poco confiable
3. ninguna respuesta, o
4. una respuesta que indique una excepción.

Equipo Auditool